Wenn Sie Ihre Apotheke aufgeben oder verkaufen …

Nach dem Gesetz ist der Veräußerungsgewinn der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens oder den Wert des Anteils am Betriebsvermögen übersteigt (§ 16 Abs. 2 Satz 1 EStG). Ein Veräußerungsgewinn entsteht also immer dann, wenn das Betriebsvermögen ganz oder teilweise abgeschrieben, am Markt aber noch ein Preis dafür erzielbar ist. Ob der Betrieb tatsächlich veräußert oder nur aufgegeben wird, ist dabei unerheblich. Steuerlich wird beides gleich behandelt (§ 16 Abs. 3 Satz 1 EStG). Liegt kein Veräußerungsgewinn vor, wie bei der Betriebsaufgabe, wird vom Finanzamt der erzielbare Veräußerungspreis geschätzt. Im Folgenden umfasst deshalb der Begriff der Betriebsveräußerung auch die Aufgabe eines Betriebes.

Hat der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet oder ist er dauernd berufsunfähig, so wird der Veräußerungsgewinn auf Antrag zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er mehr als 45.000 Euro beträgt (§ 16 Abs. 4 Satz 1 EStG). Er reduziert sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt (§ 16 Abs. 4 Satz 3 EStG). Wenn also ein Apotheker, der älter als 55 Jahre oder berufsunfähig ist, seinen Betrieb verkauft und dabei einen Veräußerungsgewinn von 181.000 Euro oder mehr erzielt, wird ihm steuerlich kein Freibetrag eingeräumt. Liegt der Veräußerungsgewinn bei 136.000 Euro oder weniger, steht ihm der volle Freibetrag von 45.000 Euro zu. Liegt der Veräußerungsgewinn zwischen 136.000 Euro und 181.000 Euro, erhält er einen Freibetrag, der um den Betrag gekürzt ist, um den der Veräußerungsgewinn 136.000 Euro übersteigt. Auch bei der Veräußerung eines Betriebsanteils wird der volle Freibetrag von 45.000 Euro gewährt, wenn der Veräußerungsgewinn die Freigrenze von 136.000 Euro nicht überschreitet (siehe Beispiel 1 und 2).

Wie bereits erwähnt, darf der Freibetrag aber nur einmal in Anspruch genommen werden (§ 16 Abs. 4 Satz 2 EStG). Veräußerungen vor 1996 zählen dabei nicht mit.

Wahl der Besteuerungsmöglichkeit

Neben der Freibetragsregelung kommt ein zusätzlicher einkommensteuerlicher Vorteil bei der Betriebsveräußerung hinzu. Diese Veräußerungsgewinne zählen nämlich zu den sogenannten außerordentlichen Einkünften (§ 34 EStG, R und H 197 sowie R und H 198 EStR). Sie wurden vor 1999 und von 2001 bis 2003 nur mit dem halben Durchschnittssteuersatz belegt. In der Zwischenzeit erfolgte eine rechnerische Verteilung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns auf fünf Jahre. Die Wahl dieser Besteuerungsmöglichkeit ist auch weiterhin möglich. Ab 2004 wurde der ermäßigte Steuersatz von 50 auf 56 Prozent angehoben. Der Selbstständige hat also die Wahl, ob er die rechnerische Verteilung auf fünf Jahre nach § 34 Abs. 1 EStG oder 56 Prozent des durchschnittlichen Steuersatzes nach § 34 Abs. 3 EStG bei der Versteuerung seines Veräußerungsgewinnes bevorzugt.

Um dieses Wahlrecht so auszuüben, dass der Selbstständige seine steuerliche Belastung minimiert, sollte er sich der Mühe unterziehen und beide Besteuerungsmethoden durchrechnen. Dazu zunächst ein Beispiel für die Methode der Verrechnung auf fünf Jahre (siehe Beispiel 3).

Mit der Wahl des ermäßigten Steuersatzes ist ein Mindeststeuersatz in Höhe des jeweils gültigen Eingangssteuersatzes verbunden. Seit 2005 beträgt dieser 15 Prozent. Außerdem muss der Antragsteller das 55. Lebensjahr vollendet haben oder im sozialversicherungsrechtlichen Sinne dauernd berufsunfähig sein und darf diese Ermäßigungsvorschrift nur einmal im Leben, gerechnet ab dem Veranlagungszeitraum 2001, in Anspruch nehmen. Die Beispielsrechnung zeigt das Beispiel 4.

Die Steuerermäßigung – Verteilung auf fünf Jahre oder ermäßigter Steuersatz – kommt aber nur dann zur Anwendung, wenn die stillen Reserven in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang aufgedeckt werden. Die Veräußerung eines Betriebes im Ganzen ist anzunehmen, wenn alle wesentlichen Betriebsgrundlagen innerhalb kurzer Zeit und damit in einem einheitlichen Vorgang – nicht nach und nach – gegen Entgelt in der Weise auf einen Erwerber übertragen werden, dass der Betrieb als geschäftlicher Organismus fortgeführt werden kann. Nicht erforderlich ist, dass der Erwerber selbst den Betrieb fortführt. Auch kann der Veräußerer Wirtschaftsgüter, die nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehören, zurückbehalten, um sie später bei sich bietender Gelegenheit zu veräußern.

Veräußerung auf Rentenbasis

Schließlich ist noch auf eine weitere Besonderheit einzugehen, und das ist die Betriebsveräußerung auf Rentenbasis. In diesem Fall hat der Selbstständige ein Wahlrecht (R und H 139 Abs.11 EStR). Er kann den bei der Veräußerung entstandenen Gewinn sofort versteuern. Die Folge ist, dass ihm sowohl die Freibetragsregelung nach § 16 Abs. 4 EStG als auch die tarifbegünstigte Besteuerung nach § 34 EStG zugute kämen. Veräußerungsgewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem um etwaige Veräußerungskosten geminderten versicherungsmathematischen Barwert der Rente und dem Buchwert des Betriebes im Zeitpunkt der Veräußerung. Die laufenden Rentenzahlungen würden dann wie die Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung oder aus berufständischen Versorgungswerken nur noch mit dem weitaus geringeren Ertragsanteil der Besteuerung unterliegen.

Der Selbstständige kann stattdessen aber auch eine sofortige Versteuerung des Veräußerungsgewinns ablehnen. Damit ist allerdings der Verzicht auf den Freibetrag und die tarifbegünstigte Besteuerung verbunden. In diesen Fällen führen die Renteneinnahmen erst dann zu einem Veräußerungsgewinn, wenn sie zusammen mit den sonstigen Zahlungsansprüchen gegenüber dem Erwerber des Betriebes nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens übersteigen. Der Veräußerungsgewinn wird erst im Zeitpunkt des Rentenbezugs steuerpflichtig und als nachträgliche Einkünfte aus selbstständiger Arbeit behandelt, d. h. nicht der Ertragsanteil der Rente, sondern der volle Betrag unterläge der Besteuerung (siehe Beispiel 5)..